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ARTÍCULO 70: ” PRESUNCIÓN DE VENTAS O INGRESOS OMITIDOS POR PATRIMONIO NO DECLARADO O NO REGISTRADO”
1. Introducción :
Dentro de las facultades de la istración Tributaria se encuentra el de fiscalización; Puede fiscalizar sobre base cierta, es decir, cuando la documentación y libros y/o registros que exhibe el contribuyente no deja dudas de su veracidad, y otra de las formas puede ser la fiscalización sobre base presunta
cuando el
contribuyente incurra en algunas de las causales establecidas por el articulo 64°del código tributario.
2. Presunción de ventas o ingresos omitidos por patrimonio no declarado o no registrado:
Se presumirá que existen ventas o ingresos omitidos cuando se detecte que el patrimonio real del deudor tributario que genere rentas de tercera categoría fuera superior al consignado en sus declaraciones o al anotado en sus libros y/o registros contables, en dichos casos la diferencia patrimonial hallada hará presumir que proviene de ventas o ingresos gravados del ejercicio omitido no declarados.
121
Monto de las ventas o ingresos omitidos:
Se obtendrá el monto omitido de las ventas o ingreso aplicando sobre la diferencia patrimonial hallada, el coeficiente que resulte de dividir el monto de las ventas declaradas o registradas entre el valor de las existencias declaradas o registradas al final del ejercicio en que se detecte la omisión. Las ventas o ingresos omitidos se imputaran al ejercicio en el que se encuentre la diferencia patrimonial
Cálculo del coeficiente:
Ventas declaradas del ejercicio Existencias declaradas ejercicio
Monto mínimo de ventas o ingresos omitidos : El monto de las ventas o ingresos omitidos no podrá ser inferior al monto del patrimonio o ingreso no declarado o registrado. Deudores tributarios que no tienen existencias: Cuando por la naturaleza de las operaciones los deudores tributarios no
contaran
con
existencias
el
coeficiente
se
determinara
considerando el valor del patrimonio neto de la declaración jurada anual del impuesto a la renta que corresponda al ejercicio fiscal materia de 122
revisión, o en su defecto, el obtenido de las declaraciones juradas anuales del impuesto a la renta de otros negocios de giro y/o actividad similar. 3.
Procedimiento para la aplicación de la presunción de impuestos por patrimonio omitido.
Referencia normativa
El artículo 70 del Código Tributario en su primer párrafo estipula que: “Cuando el patrimonio del deudor tributario generador de rentas de tercera categoría fuera superior al declarado o registrado, se presumirá que la diferencia patrimonial hallada proviene de ventas o ingresos gravados del ejercicio, derivados de ventas o ingresos omitidos no declarados”. De la lectura de este primer párrafo se desprende que la presunción por patrimonio no declarado o no registrado se aplica exclusivamente a los perceptores de rentas de tercera categoría (sean estos personas jurídicas o empresas unipersonales), ya que la presunción por incremento patrimonial no justificado del artículo 52 de la LIR es predicable respecto de personas naturales no empresarias. Otra atingencia importante consiste en que la presunción por patrimonio omitido no solamente produce sus efectos en el Impuesto a la Renta (determinando renta neta omitida en el contribuyente), sino que también tiene su correlato en el IGV (tal como lo han ratificado las RTF Nº 4727-4-2004 y Nº 12359-3-2007, entre otras) ya que el artículo 70 del Código 123
Tributario establece que la diferencia patrimonial hallada incrementará las ventas (a efectos del IGV, se entiende) o ingresos gravados del ejercicio (a efectos del Impuesto a la Renta).
Referencia normativa
Seguidamente, el artículo 70 del Código Tributario indica que: “El monto de las ventas o ingresos omitidos resultará de aplicar sobre la diferencia patrimonial hallada, el coeficiente que resultará de dividir el monto de las ventas declaradas o registradas entre el valor de las existencias declaradas o registradas al final del ejercicio en que se detecte la omisión. Las ventas o ingresos omitidos determinados se imputarán al ejercicio gravable en que se encuentre la diferencia patrimonial. El monto de las ventas o ingresos omitidos no podrán ser inferiores al monto del patrimonio no declarado o registrado conforme a lo señalado en la presente presunción”.
Respuesta:
Según consta del Libro de Inventario y Balances de la empresa Inversiones KIN S.A.C.: la información correspondiente al sus estados financieros al finalizar el ejercicio 2016 es el siguiente:
124
CASOS PRÁCTICOS:
Caso práctico 01: Con fecha 16 de enero del 2017, a la compañía Inversiones KIN S.A.C. se le inició una fiscalización de los tributos Impuesto a la Renta e IGV correspondientes al periodo tributario 2016. Producto del cotejo del Libro de Inventario y Balances al 31 de diciembre de 2016 con sus comprobantes de pago de compras y ventas presentados en el Requerimiento diferencias en la cuenta “proveedores”.
125
Nº 001, se detectan
Inversiones KIN S.A.C. Estado de ganancias y pérdidas por función al 31 de diciembre de 2016 (expresado en nuevos soles) Ahora bien, el resumen de las diferencias detectadas por el funcionario de la Sunat respecto de las cuentas del Balance General correspondiente al ejercicio 2016 de la empresa Inversiones KIN S.A.C. se plasma en el siguiente cuadro.
Saldos
del Saldos
libro Balance general inventarios y balances
al
según
250,000 31/12/2008
(B) 250,000
Clientes
(A) 750,000
750,000
Mercaderías
820,000
820,000
Cargas diferidas
12,000
12,000
ón Patrimo nial (C = A - B)
maquinaria
y 1’600,000
1’600,000
equipo Depreciación acumulada
-840,000
-840,000
2,592,000
2,592,000
Activo Tributos por pagar
25,600
25,600
Proveedores
890,000
90,000
Total
la
Sunat
Caja y bancos
Inmueble,
Variaci
Cuentas por pagar diversas 630,000
630,000
126
0
800,000
Total Pasivo
1’545,600
Total Patrimonio 1’046,400
127
745,600
800,000
1’846,400
-800,000
La inspección efectuada por la Sunat denota una diferencia en el monto de la cuenta “proveedores” ascendente a S/. 800,000. Acorde con lo señalado en el artículo 70 del Código Tributario, cuando el patrimonio real del deudor tributario resultase superior al declarado o registrado, la istración presumirá que la diferencia patrimonial hallada tiene como origen ventas o ingresos gravados omitidos o no declarados de dicho ejercicio. En ese sentido, para determinar el monto de las ventas o ingresos omitidos se debe aplicar el coeficiente que resultará de dividir el monto de las ventas declaradas o registradas entre el valor de las existencias declaradas o registradas al final del ejercicio a la diferencia patrimonial hallada. Ahora bien, tomando en cuenta la información proporcionada por la empresa Inversiones KIN S.A.C., la cuantía de las ventas omitidas asciende a S/. 1´463,415, el cual se desprende del siguiente cálculo:
A continuación, se procede a determinar el IGV omitido en aplicación de esta presunción, para lo cual se aplicará a las ventas mensuales la tasa del impuesto, tal como se muestra en el siguiente cuadro:
Periodo
Ventas
Porcentaj
Enero
declaradas e 120,00 8.00%
Ventas
IGV
omitidas omitido 117,07 21,073
Febrero
122,60 8.17% 0
119,61 21,530 3
Marzo
120,00 8.00% 0
117,07 21,073 0
Abril
109,00 7.27% 0
106,34 19,141 3
Mayo
118,00 7.87% 0
115,12 20,722 1
Junio
122,00 8.13% 0
119,02 21,424 2
Julio
146,00 9.73% 0
142,43 25,639 4
Agosto
115,40 7.69% 0
112,58 20,265 9
Setiembre
114,00 7.60% 0
111,22 20,020 5
Octubre
120,00 8.00% 0
117,07 21,073 0
Noviembre
140,60 9.37% 0
137,17 24,691 3
Diciembre
152,40 10.16% 0
148,68 26,763 1
Totales
1’500,00 100% 0
1’463,41 263,415 3
0
5
Cabe agregar que el IGV omitido que determine la istración en virtud de esta presunción generará intereses moratorios, y se presentará en cada mes la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178 del Código Tributario, por haber omitido IGV en las declaraciones mensuales. En lo que respecta al Impuesto a la Renta, el inciso b) del artículo 65-A del Código Tributario establece que los ingresos determinados constituirán renta neta de tercera categoría del ejercicio que corresponda. De esta manera, se obtiene lo siguiente: Ventas omitidas IR determinado :
:
S/. 1’463,415 S/. 431,707 (1´463,415 x 29.5%)
El importe de S/. 431,707 constituirá el Impuesto a la Renta omitido correspondiente al ejercicio 2016, respecto del cual se deben calcular intereses moratorios. Asimismo, se incurrirá en la infracción numeral 1) del artículo 178 del Código Tributario debido a la consignación de cifras o datos falsos en la DJ anual del Impuesto a la Renta del periodo 2. +
Caso práctico 02:
La empresa “Industrias Rico S.A.C.” está siendo fiscalizada por la Sunat, se ha determinado patrimonio no declarado en los estados financieros del ejercicio 2016 de la siguiente manera:
Declaración según contribuyente del ejercicio 2016:
Activo, pasivo según la fiscalización:
VENTA DECLARADAS DEL EJERCICIO:
Total de ventas declaradas son 1,589,000.
Solución:
Determinamos el patrimonio según la fiscalización:
1,338,000 – 353,000 = 985, 000
Determinamos el patrimonio no declarado:
985, 000 – 887,000 =
98, 000
Cálculo del coeficiente
Ventas declaradas del ejercicio Existencias del ejercicio
Coeficiente:
1,589, 000 / 623, 000
=
2.25
Existencias declaradas:
Mercaderías
140, 0000
Materia Prima
130,0000
Productos Terminados
270, 000
Suministros
83, 000
SUMA TOTAL
623 ,
Determinamos las ventas omitidas: 98, 000 * 2.25 = 249,900
Luego comparamos las ventas omitidas con el patrimonio no declarado y tomamos el importe mayor, es decir 249,900 Determinamos el IGV omitido
El IGV omitido es de S/. 44,982 que tendrá que reintegrar el contribuyente más los interese moratorios correspondientes, asimismo las multas por declarar cifras o datos falsos con los respectivos intereses moratorios. Determinamos el impuesto a la renta omitido:
S/. 24,990 x 29.5% =S/. 7,372.05
El impuesto a la Renta omitido es de S/. 7,372.05 que deberá pagar el contribuyente rectificando la declaración jurada anual más interés moratorio más la multa e intereses respectivos.
Caso práctico N° 03: La empresa “Servicios Generales S.A.C” está siendo fiscalizada por la Sunat, se ha determinado patrimonio no declarado en los estados financieros del ejercicio 2016 de la siguiente manera: Declaración según contribuyente del ejercicio 2016: ACTIVO Efectivo y equivalentes de efectivo Cuentas por cobrar comerciales Cuentas por cobrar diversas Valores Inmuebles, maquinaria y equipo Depreciación y amortización acumulada TOTAL ACTIVO
233,000.00 145,000.00 78,000.00 82,000.00 420,000.00 -180,000.00 778,000.00
PASIVO Tributos por pagar Cuentas por pagar Cuentas por pagar diversas Beneficios sociales de los trabajadores TOTAL PASIVO
49,000.00 118,000.00 22,000.00 118,000.00 307,000.00
PATRIMONIO Capital Reservas Resultados Acumulados Resultado del ejercicio TOTAL PATRIMONIO
300,000.00 40,000.00 35,000.00 96,000.00 471,000.00
TOTAL PASIVO Y PATRIMONIO
778,000.00
ACTIVO Y PASIVO SEGÚN FISCALIZACION: ACTIVO Efectivo y equivalentes de efectivo Cuentas por cobrar Cuentas por cobrar diversas Valores Inmuebles, maquinaria y equipo Depreciación y amortización acumulada TOTAL ACTIVO
233,000.00 145,000.00 78,000.00 82,000.00 560,000.00 -180,000.00 918,000.00
PASIVO Tributos por pagar Cuentas por pagar Cuentas por pagar diversas Beneficios sociales de los trabajadores TOTAL PASIVO
49,000.00 118,000.00 22,000.00 118,000.00 307,000.00
VENTAS DECLARADAS DEL EJERCICIO 2008 ENERO FEBRERO MARZO ABRIL MAYO JUNIO JULIO AGOSTO SETIEMBRE OCTUBRE NOVIEMBRE DICIEMBRE TOTAL S/.
125,000.00 132,000.00 127,000.00 125,000.00 128,000.00 115,000.00 145,000.00 142,000.00 138,000.00 125,000.00 137,000.00 150,000.00 1,589,000.00
SOLUCION Determinamos el patrimonio según la fiscalización: S/. 918,000.00 – S/. 307,000.00 = S/. 611,000.00 DETERMINACION LA OMISION DEL PATRIMONIO: S/. 611,000.00 – S/. 471,000.00 = S/. 140,000.00 CALCULO DEL COEFICIENTE:
𝑉𝑒𝑛𝑡𝑎𝑠 𝑑𝑒𝑐𝑙𝑎𝑟𝑎𝑑𝑎𝑠 𝑑𝑒𝑙 𝑒𝑗𝑒𝑟𝑐𝑖𝑐𝑖𝑜 2008 Patrimonio. neto de la declaracion Anual del I. R
Coeficiente =
1,589,000.00 = 3.37 471,000.00
DETERMINACION DE LAS VENTAS OMITIDAS: S/. 140,000.00 x 3.37 = S/. 471,800
Luego comparamos las ventas omitidas con el importe del patrimonio no declarado y tomamos el importe mayor, es decir S/. 471,800.00. DETERMINAR EL IGV OMITIDO MESES ENER0 FEBRERO MARZO ABRIL MAYO JUNIO JULIO AGOSTO SETIEMBRE OCTUBRE NOVIEMBRE DICIEMBRE TOTAL S/.
VENTAS DECLARADAS 125,000.00 132,000.00 127,000.00 125,000.00 128,000.00 115,000.00 145,000.00 142,000.00 138,000.00 125,000.00 137,000.00 150,000.00 1,589,000.00
% 7.87 8.31 7.99 7.87 8.06 7.24 9.13 8.94 8.68 7.87 8.62 9.44 100.00
MONTO OMITIDO 37,130.66 39,206.58 37,696.82 37,130.66 38,027.08 34,158.32 43,075.34 42,178.92 40,763.52 37,130.66 40,669.16 44,537.92 471,800.00
IGV OMITIDO 6,683.518 7,057.184 6,785.427 6,683.518 6,844.874 6,148.497 7,753.561 7,592.205 7,371.403 6,683.518 7,320.448 8,016.825 84,940.98
El IGV omitido es de S/. 84,940.98 que tendrá que reintegrar el contribuyente más los intereses moratorios correspondientes, asimismo las multas por declarar cifras o datos falsos con los respectivos intereses moratorios. Determinamos el impuesto a la renta omitido: S/. 471.800 x 28% =S/. 132,104.00 El impuesto a la Renta omitido es de S/. 132,104.00 que deberá pagar el contribuyente rectificando la declaración jurada anual más intereses moratorios más la multa e intereses respectivos.
Caso N° 4 La empresa “Servicios Generales S.A.C” está siendo fiscalizada por la SUNAT, se ha determinado patrimonio no declarado en los estados financieros del ejercicio 2016 de la siguiente manera: Declaración dela activo y pasivo según el contribuyente Activo Efectivo y equiv. De efectivo
233,000
Clientes
145,000
Cuentas por cobrar diversas
78,000
Valores
82,000
Inmuebles, maquinaria y equipo
560,000
Deprec. y amortizac. Acumulada
-180,000
Total Activo
918,000
Pasivo Tributos por pagar
49,000
Proveedores
118,000
Cuentas por pagar diversas
22,000
Beneficios sociales de los trabajad.
118,000
Total pasivo
307,000
Patrimonio Capital
440,000
Reservas
40,000
Resultados acumulados
35,000
Resultado del ejercicio
96,000
Total patrimonio
611,000
Total Pasivo y Patrimonio
918,000
Activo y pasivo según fiscalización del ejercicio 2016:
Activo Efectivo y equiv. De efectivo
433,000
Clientes
345,000
Cuentas por cobrar diversas
78,000
Valores
182,000
Inmuebles, maquinaria y equipo
420,000
Depreciac. y amortizac. acumul.
-180,000
Total Activo
1,278,000
Pasivo Tributos por pagar
49,000
Proveedores
118,000
Cuentas por pagar diversas
22,000
Beneficios sociales de los trabajad.
118,000
Total pasivo
307,000
Ventas declaradas del ejercicio 2016 Enero
88,000
Febrero
72,000
Marzo
67,000
Abril
78,000
Mayo
81,000
Junio
75,000
Julio
65,000
Agosto
74,000
Setiembre
76,000
Octubre
55,000
Noviembre
67,000
Diciembre
73,000
Total
S/. 871,000
Solución: 1. Determinamos el patrimonio según la fiscalización: S/. 1, 278,000 – S/.307, 000 = S/.971000
2. Determinamos la omisión del patrimonio
S/. 971000 - S/.611, 000 = S/.360, 000
3. Cálculo del coeficiente: Ventas declaradas del ejercicio 2016 Patrim. Neto de la declarac. Anual del IR
4. Coeficiente =
871,000
= 1.42
611,000 5. Determinamos las ventas omitidas: S/.360, 000 x 1.42 = S/.511, 200
Luego debemos comparar el monto de las ventas omitidas con el patrimonio no declarado y tomamos el importe mayor, es decir S/. 140,000; éste importe representa las ventas omitidas.
6. Determinamos el IGV omitido:
Meses
Ventas declarad.
%
Monto omitido
IGV omitid.
Ene.
125,000
7.87
11,013
2,093
Feb.
132,000
8.31
11,630
2,210
Mar.
127,000
7.99
11,189
2,126
Abr.
125,000
7.87
11,013
2,093
May.
128,000
8.06
11,278
2,143
Jun.
115,000
7.24
10,132
1,925
Jul.
145,000
9.13
12,775
2,427
Ago.
142,000
8.94
12,511
2,377
Set.
138,000
8.68
12,159
2,310
Oct.
125,000
7.87
11,013
2,093
Nov.
137,000
8.62
12,070
2,293
Dic.
150,000
9.44
13,216
2,511
Total S/.
1,589,000
100.00
140,000
26,600
El IGV omitido es de S/. 26,600 que tendrá que reintegrar el contribuyente más los intereses moratorios correspondientes, asimismo las multas por declarar cifras o datos falsos con los respectivos intereses moratorios.
7. Determinamos el Impuesto a la Renta omitido S/. 360, 000 x 28% = S/.100, 800 El Impuesto a la Renta omitido es de S/.100, 800 que deberá pagar el contribuyente rectificando la declaración jurada anual más intereses moratorios más la multa e intereses respectivos.
Caso práctico 05. La empresa “Servicios Generales S.A.C” está siendo fiscalizada por la Sunat, se ha determinado patrimonio no declarado en los estados financieros del ejercicio 2016 de la siguiente manera: Declaración según contribuyente del ejercicio 2016: ACTIVO Caja
433,000.00
Clientes
1.345,000.00
Existencias
1.578,000.00
Valores
1.182,000.00
Inmuebles, maquinaria y equipo
1.420,000.00
Depreciación y amortización acumulada
-1.180,000.00
TOTAL ACTIVO
4.778,000.00
PASIVO Tributos por pagar Proveedores
149,000.00 1.118,000.00
Cuentas por pagar diversas
122,000.00
Beneficios sociales de los trabajadores
1.118,000.00
TOTAL PASIVO
2.507,000.00
PATRIMONIO Capital
1.800,000.00
Reservas
140,000.00
Resultados Acumulados
135,000.00
Resultado del ejercicio
196,000.00
TOTAL PATRIMONIO
2.271,000.00
TOTAL PASIVO Y PATRIMONIO
4.778,000.00
ACTIVO Y PASIVO SEGÚN FISCALIZACIÓN: ACTIVO Caja Clientes
433,000.00 1.345,000.00
Existencias
1.578,000.00
Valores
1.182,000.00
Inmuebles, maquinaria y equipo
1.920,000.00
Depreciación y amortización acumulada
-1.180,000.00
TOTAL ACTIVO
5.278,000.00
PASIVO Tributos por pagar Proveedores Cuentas por pagar diversas
149,000.00 1.118,000.00 122,000.00
Beneficios sociales de los trabajadores
1.118,000.00
TOTAL PASIVO
2.507,000.00
VENTAS DECLARADAS DEL EJERCICIO 2016 ENERO
88,000.00
FEBRERO
72,000.00
MARZO
67,000.00
ABRIL
78,000.00
MAYO
81,000.00
JUNIO
75,000.00
JULIO
65,000.00
AGOSTO
74,000.00
SETIEMBRE
76,000.00
OCTUBRE
55,000.00
NOVIEMBRE
67,000.00
DICIEMBRE
73,000.00
TOTAL S/.
871,000.00
SOLUCIÓN Determinamos el patrimonio según la fiscalización: S/. 5.278,000.00 – S/. 2.507,000.00 = S/. 2.771,000.00
DETERMINACIÓN LA OMISION DEL PATRIMONIO:
S/. 2.271,000.00 – S/. 2.771,000.00 = S/. 500,000.00
CÁCULO DEL COEFICIENTE:
𝑉𝑒𝑛𝑡𝑎𝑠 𝑑𝑒𝑐𝑙𝑎𝑟𝑎𝑑𝑎𝑠 𝑑𝑒𝑙 𝑒𝑗𝑒𝑟𝑐𝑖𝑐𝑖𝑜 2016 Existencias declaradas del ejercicio del 2016
Coeficiente =
871,000.00 = 0.55 1.578,000.00
DETERMINACION DE LAS VENTAS OMITIDAS: S/. 500,000.00 x S/. 0.55 = S/. 275,000
Luego comparamos las ventas omitidas con el importe del patrimonio no declarado y tomamos el importe mayor, es decir S/. 500,000.00. DETERMINAR EL IGV OMITIDO MESES
VENTAS
%
MONTO
DECLARADAS
IGV OMITIDO
OMITIDO
ENER0
88,000.00
10.10 %
50,500.00
9,090.00
FEBRERO
72,000.00
8.27 %
41,350.00
7,443.00
MARZO
67,000.00
7.69 %
38,450.00
6,921.00
ABRIL
78,000.00
8.96 %
44,800.00
8,064.00
MAYO
81,000.00
9.30 %
46,500.00
8,370.00
JUNIO
75,000.00
8.61 %
43,050.00
7,749.00
JULIO
65,000.00
7.46 %
37,300.00
6,714.00
AGOSTO
74,000.00
8.50 %
42,500.00
7,650.00
SETIEMBRE
76,000.00
8.73 %
43,650.00
7,857.00
OCTUBRE
55,000.00
6.31 %
31,550.00
5,679.00
NOVIEMBRE
67,000.00
7.70 %
38,500.00
6,930.00
DICIEMBRE
73,000.00
8.38 %
41,700.00
7,506.00
TOTAL S/.
871,000.00
100.00 %
500,000.00
89,973. 00
El IGV omitido es de S/. 89,973 que tendrá que reintegrar el contribuyente más los interese moratorios correspondientes, asimismo las multas por declarar cifras o datos falsos con los respectivos intereses moratorios. Determinamos el impuesto a la renta omitido: S/. 500,000 x 29.5% =S/. 147,648.00
El impuesto a la Renta omitido es de S/. 147,648.00 que deberá pagar el contribuyente rectificando la declaración jurada anual más interés moratorio más la multa e intereses respectivos.
1. Introducción :
Dentro de las facultades de la istración Tributaria se encuentra el de fiscalización; Puede fiscalizar sobre base cierta, es decir, cuando la documentación y libros y/o registros que exhibe el contribuyente no deja dudas de su veracidad, y otra de las formas puede ser la fiscalización sobre base presunta
cuando el
contribuyente incurra en algunas de las causales establecidas por el articulo 64°del código tributario.
2. Presunción de ventas o ingresos omitidos por patrimonio no declarado o no registrado:
Se presumirá que existen ventas o ingresos omitidos cuando se detecte que el patrimonio real del deudor tributario que genere rentas de tercera categoría fuera superior al consignado en sus declaraciones o al anotado en sus libros y/o registros contables, en dichos casos la diferencia patrimonial hallada hará presumir que proviene de ventas o ingresos gravados del ejercicio omitido no declarados.
121
Monto de las ventas o ingresos omitidos:
Se obtendrá el monto omitido de las ventas o ingreso aplicando sobre la diferencia patrimonial hallada, el coeficiente que resulte de dividir el monto de las ventas declaradas o registradas entre el valor de las existencias declaradas o registradas al final del ejercicio en que se detecte la omisión. Las ventas o ingresos omitidos se imputaran al ejercicio en el que se encuentre la diferencia patrimonial
Cálculo del coeficiente:
Ventas declaradas del ejercicio Existencias declaradas ejercicio
Monto mínimo de ventas o ingresos omitidos : El monto de las ventas o ingresos omitidos no podrá ser inferior al monto del patrimonio o ingreso no declarado o registrado. Deudores tributarios que no tienen existencias: Cuando por la naturaleza de las operaciones los deudores tributarios no
contaran
con
existencias
el
coeficiente
se
determinara
considerando el valor del patrimonio neto de la declaración jurada anual del impuesto a la renta que corresponda al ejercicio fiscal materia de 122
revisión, o en su defecto, el obtenido de las declaraciones juradas anuales del impuesto a la renta de otros negocios de giro y/o actividad similar. 3.
Procedimiento para la aplicación de la presunción de impuestos por patrimonio omitido.
Referencia normativa
El artículo 70 del Código Tributario en su primer párrafo estipula que: “Cuando el patrimonio del deudor tributario generador de rentas de tercera categoría fuera superior al declarado o registrado, se presumirá que la diferencia patrimonial hallada proviene de ventas o ingresos gravados del ejercicio, derivados de ventas o ingresos omitidos no declarados”. De la lectura de este primer párrafo se desprende que la presunción por patrimonio no declarado o no registrado se aplica exclusivamente a los perceptores de rentas de tercera categoría (sean estos personas jurídicas o empresas unipersonales), ya que la presunción por incremento patrimonial no justificado del artículo 52 de la LIR es predicable respecto de personas naturales no empresarias. Otra atingencia importante consiste en que la presunción por patrimonio omitido no solamente produce sus efectos en el Impuesto a la Renta (determinando renta neta omitida en el contribuyente), sino que también tiene su correlato en el IGV (tal como lo han ratificado las RTF Nº 4727-4-2004 y Nº 12359-3-2007, entre otras) ya que el artículo 70 del Código 123
Tributario establece que la diferencia patrimonial hallada incrementará las ventas (a efectos del IGV, se entiende) o ingresos gravados del ejercicio (a efectos del Impuesto a la Renta).
Referencia normativa
Seguidamente, el artículo 70 del Código Tributario indica que: “El monto de las ventas o ingresos omitidos resultará de aplicar sobre la diferencia patrimonial hallada, el coeficiente que resultará de dividir el monto de las ventas declaradas o registradas entre el valor de las existencias declaradas o registradas al final del ejercicio en que se detecte la omisión. Las ventas o ingresos omitidos determinados se imputarán al ejercicio gravable en que se encuentre la diferencia patrimonial. El monto de las ventas o ingresos omitidos no podrán ser inferiores al monto del patrimonio no declarado o registrado conforme a lo señalado en la presente presunción”.
Respuesta:
Según consta del Libro de Inventario y Balances de la empresa Inversiones KIN S.A.C.: la información correspondiente al sus estados financieros al finalizar el ejercicio 2016 es el siguiente:
124
CASOS PRÁCTICOS:
Caso práctico 01: Con fecha 16 de enero del 2017, a la compañía Inversiones KIN S.A.C. se le inició una fiscalización de los tributos Impuesto a la Renta e IGV correspondientes al periodo tributario 2016. Producto del cotejo del Libro de Inventario y Balances al 31 de diciembre de 2016 con sus comprobantes de pago de compras y ventas presentados en el Requerimiento diferencias en la cuenta “proveedores”.
125
Nº 001, se detectan
Inversiones KIN S.A.C. Estado de ganancias y pérdidas por función al 31 de diciembre de 2016 (expresado en nuevos soles) Ahora bien, el resumen de las diferencias detectadas por el funcionario de la Sunat respecto de las cuentas del Balance General correspondiente al ejercicio 2016 de la empresa Inversiones KIN S.A.C. se plasma en el siguiente cuadro.
Saldos
del Saldos
libro Balance general inventarios y balances
al
según
250,000 31/12/2008
(B) 250,000
Clientes
(A) 750,000
750,000
Mercaderías
820,000
820,000
Cargas diferidas
12,000
12,000
ón Patrimo nial (C = A - B)
maquinaria
y 1’600,000
1’600,000
equipo Depreciación acumulada
-840,000
-840,000
2,592,000
2,592,000
Activo Tributos por pagar
25,600
25,600
Proveedores
890,000
90,000
Total
la
Sunat
Caja y bancos
Inmueble,
Variaci
Cuentas por pagar diversas 630,000
630,000
126
0
800,000
Total Pasivo
1’545,600
Total Patrimonio 1’046,400
127
745,600
800,000
1’846,400
-800,000
La inspección efectuada por la Sunat denota una diferencia en el monto de la cuenta “proveedores” ascendente a S/. 800,000. Acorde con lo señalado en el artículo 70 del Código Tributario, cuando el patrimonio real del deudor tributario resultase superior al declarado o registrado, la istración presumirá que la diferencia patrimonial hallada tiene como origen ventas o ingresos gravados omitidos o no declarados de dicho ejercicio. En ese sentido, para determinar el monto de las ventas o ingresos omitidos se debe aplicar el coeficiente que resultará de dividir el monto de las ventas declaradas o registradas entre el valor de las existencias declaradas o registradas al final del ejercicio a la diferencia patrimonial hallada. Ahora bien, tomando en cuenta la información proporcionada por la empresa Inversiones KIN S.A.C., la cuantía de las ventas omitidas asciende a S/. 1´463,415, el cual se desprende del siguiente cálculo:
A continuación, se procede a determinar el IGV omitido en aplicación de esta presunción, para lo cual se aplicará a las ventas mensuales la tasa del impuesto, tal como se muestra en el siguiente cuadro:
Periodo
Ventas
Porcentaj
Enero
declaradas e 120,00 8.00%
Ventas
IGV
omitidas omitido 117,07 21,073
Febrero
122,60 8.17% 0
119,61 21,530 3
Marzo
120,00 8.00% 0
117,07 21,073 0
Abril
109,00 7.27% 0
106,34 19,141 3
Mayo
118,00 7.87% 0
115,12 20,722 1
Junio
122,00 8.13% 0
119,02 21,424 2
Julio
146,00 9.73% 0
142,43 25,639 4
Agosto
115,40 7.69% 0
112,58 20,265 9
Setiembre
114,00 7.60% 0
111,22 20,020 5
Octubre
120,00 8.00% 0
117,07 21,073 0
Noviembre
140,60 9.37% 0
137,17 24,691 3
Diciembre
152,40 10.16% 0
148,68 26,763 1
Totales
1’500,00 100% 0
1’463,41 263,415 3
0
5
Cabe agregar que el IGV omitido que determine la istración en virtud de esta presunción generará intereses moratorios, y se presentará en cada mes la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178 del Código Tributario, por haber omitido IGV en las declaraciones mensuales. En lo que respecta al Impuesto a la Renta, el inciso b) del artículo 65-A del Código Tributario establece que los ingresos determinados constituirán renta neta de tercera categoría del ejercicio que corresponda. De esta manera, se obtiene lo siguiente: Ventas omitidas IR determinado :
:
S/. 1’463,415 S/. 431,707 (1´463,415 x 29.5%)
El importe de S/. 431,707 constituirá el Impuesto a la Renta omitido correspondiente al ejercicio 2016, respecto del cual se deben calcular intereses moratorios. Asimismo, se incurrirá en la infracción numeral 1) del artículo 178 del Código Tributario debido a la consignación de cifras o datos falsos en la DJ anual del Impuesto a la Renta del periodo 2. +
Caso práctico 02:
La empresa “Industrias Rico S.A.C.” está siendo fiscalizada por la Sunat, se ha determinado patrimonio no declarado en los estados financieros del ejercicio 2016 de la siguiente manera:
Declaración según contribuyente del ejercicio 2016:
Activo, pasivo según la fiscalización:
VENTA DECLARADAS DEL EJERCICIO:
Total de ventas declaradas son 1,589,000.
Solución:
Determinamos el patrimonio según la fiscalización:
1,338,000 – 353,000 = 985, 000
Determinamos el patrimonio no declarado:
985, 000 – 887,000 =
98, 000
Cálculo del coeficiente
Ventas declaradas del ejercicio Existencias del ejercicio
Coeficiente:
1,589, 000 / 623, 000
=
2.25
Existencias declaradas:
Mercaderías
140, 0000
Materia Prima
130,0000
Productos Terminados
270, 000
Suministros
83, 000
SUMA TOTAL
623 ,
Determinamos las ventas omitidas: 98, 000 * 2.25 = 249,900
Luego comparamos las ventas omitidas con el patrimonio no declarado y tomamos el importe mayor, es decir 249,900 Determinamos el IGV omitido
El IGV omitido es de S/. 44,982 que tendrá que reintegrar el contribuyente más los interese moratorios correspondientes, asimismo las multas por declarar cifras o datos falsos con los respectivos intereses moratorios. Determinamos el impuesto a la renta omitido:
S/. 24,990 x 29.5% =S/. 7,372.05
El impuesto a la Renta omitido es de S/. 7,372.05 que deberá pagar el contribuyente rectificando la declaración jurada anual más interés moratorio más la multa e intereses respectivos.
Caso práctico N° 03: La empresa “Servicios Generales S.A.C” está siendo fiscalizada por la Sunat, se ha determinado patrimonio no declarado en los estados financieros del ejercicio 2016 de la siguiente manera: Declaración según contribuyente del ejercicio 2016: ACTIVO Efectivo y equivalentes de efectivo Cuentas por cobrar comerciales Cuentas por cobrar diversas Valores Inmuebles, maquinaria y equipo Depreciación y amortización acumulada TOTAL ACTIVO
233,000.00 145,000.00 78,000.00 82,000.00 420,000.00 -180,000.00 778,000.00
PASIVO Tributos por pagar Cuentas por pagar Cuentas por pagar diversas Beneficios sociales de los trabajadores TOTAL PASIVO
49,000.00 118,000.00 22,000.00 118,000.00 307,000.00
PATRIMONIO Capital Reservas Resultados Acumulados Resultado del ejercicio TOTAL PATRIMONIO
300,000.00 40,000.00 35,000.00 96,000.00 471,000.00
TOTAL PASIVO Y PATRIMONIO
778,000.00
ACTIVO Y PASIVO SEGÚN FISCALIZACION: ACTIVO Efectivo y equivalentes de efectivo Cuentas por cobrar Cuentas por cobrar diversas Valores Inmuebles, maquinaria y equipo Depreciación y amortización acumulada TOTAL ACTIVO
233,000.00 145,000.00 78,000.00 82,000.00 560,000.00 -180,000.00 918,000.00
PASIVO Tributos por pagar Cuentas por pagar Cuentas por pagar diversas Beneficios sociales de los trabajadores TOTAL PASIVO
49,000.00 118,000.00 22,000.00 118,000.00 307,000.00
VENTAS DECLARADAS DEL EJERCICIO 2008 ENERO FEBRERO MARZO ABRIL MAYO JUNIO JULIO AGOSTO SETIEMBRE OCTUBRE NOVIEMBRE DICIEMBRE TOTAL S/.
125,000.00 132,000.00 127,000.00 125,000.00 128,000.00 115,000.00 145,000.00 142,000.00 138,000.00 125,000.00 137,000.00 150,000.00 1,589,000.00
SOLUCION Determinamos el patrimonio según la fiscalización: S/. 918,000.00 – S/. 307,000.00 = S/. 611,000.00 DETERMINACION LA OMISION DEL PATRIMONIO: S/. 611,000.00 – S/. 471,000.00 = S/. 140,000.00 CALCULO DEL COEFICIENTE:
𝑉𝑒𝑛𝑡𝑎𝑠 𝑑𝑒𝑐𝑙𝑎𝑟𝑎𝑑𝑎𝑠 𝑑𝑒𝑙 𝑒𝑗𝑒𝑟𝑐𝑖𝑐𝑖𝑜 2008 Patrimonio. neto de la declaracion Anual del I. R
Coeficiente =
1,589,000.00 = 3.37 471,000.00
DETERMINACION DE LAS VENTAS OMITIDAS: S/. 140,000.00 x 3.37 = S/. 471,800
Luego comparamos las ventas omitidas con el importe del patrimonio no declarado y tomamos el importe mayor, es decir S/. 471,800.00. DETERMINAR EL IGV OMITIDO MESES ENER0 FEBRERO MARZO ABRIL MAYO JUNIO JULIO AGOSTO SETIEMBRE OCTUBRE NOVIEMBRE DICIEMBRE TOTAL S/.
VENTAS DECLARADAS 125,000.00 132,000.00 127,000.00 125,000.00 128,000.00 115,000.00 145,000.00 142,000.00 138,000.00 125,000.00 137,000.00 150,000.00 1,589,000.00
% 7.87 8.31 7.99 7.87 8.06 7.24 9.13 8.94 8.68 7.87 8.62 9.44 100.00
MONTO OMITIDO 37,130.66 39,206.58 37,696.82 37,130.66 38,027.08 34,158.32 43,075.34 42,178.92 40,763.52 37,130.66 40,669.16 44,537.92 471,800.00
IGV OMITIDO 6,683.518 7,057.184 6,785.427 6,683.518 6,844.874 6,148.497 7,753.561 7,592.205 7,371.403 6,683.518 7,320.448 8,016.825 84,940.98
El IGV omitido es de S/. 84,940.98 que tendrá que reintegrar el contribuyente más los intereses moratorios correspondientes, asimismo las multas por declarar cifras o datos falsos con los respectivos intereses moratorios. Determinamos el impuesto a la renta omitido: S/. 471.800 x 28% =S/. 132,104.00 El impuesto a la Renta omitido es de S/. 132,104.00 que deberá pagar el contribuyente rectificando la declaración jurada anual más intereses moratorios más la multa e intereses respectivos.
Caso N° 4 La empresa “Servicios Generales S.A.C” está siendo fiscalizada por la SUNAT, se ha determinado patrimonio no declarado en los estados financieros del ejercicio 2016 de la siguiente manera: Declaración dela activo y pasivo según el contribuyente Activo Efectivo y equiv. De efectivo
233,000
Clientes
145,000
Cuentas por cobrar diversas
78,000
Valores
82,000
Inmuebles, maquinaria y equipo
560,000
Deprec. y amortizac. Acumulada
-180,000
Total Activo
918,000
Pasivo Tributos por pagar
49,000
Proveedores
118,000
Cuentas por pagar diversas
22,000
Beneficios sociales de los trabajad.
118,000
Total pasivo
307,000
Patrimonio Capital
440,000
Reservas
40,000
Resultados acumulados
35,000
Resultado del ejercicio
96,000
Total patrimonio
611,000
Total Pasivo y Patrimonio
918,000
Activo y pasivo según fiscalización del ejercicio 2016:
Activo Efectivo y equiv. De efectivo
433,000
Clientes
345,000
Cuentas por cobrar diversas
78,000
Valores
182,000
Inmuebles, maquinaria y equipo
420,000
Depreciac. y amortizac. acumul.
-180,000
Total Activo
1,278,000
Pasivo Tributos por pagar
49,000
Proveedores
118,000
Cuentas por pagar diversas
22,000
Beneficios sociales de los trabajad.
118,000
Total pasivo
307,000
Ventas declaradas del ejercicio 2016 Enero
88,000
Febrero
72,000
Marzo
67,000
Abril
78,000
Mayo
81,000
Junio
75,000
Julio
65,000
Agosto
74,000
Setiembre
76,000
Octubre
55,000
Noviembre
67,000
Diciembre
73,000
Total
S/. 871,000
Solución: 1. Determinamos el patrimonio según la fiscalización: S/. 1, 278,000 – S/.307, 000 = S/.971000
2. Determinamos la omisión del patrimonio
S/. 971000 - S/.611, 000 = S/.360, 000
3. Cálculo del coeficiente: Ventas declaradas del ejercicio 2016 Patrim. Neto de la declarac. Anual del IR
4. Coeficiente =
871,000
= 1.42
611,000 5. Determinamos las ventas omitidas: S/.360, 000 x 1.42 = S/.511, 200
Luego debemos comparar el monto de las ventas omitidas con el patrimonio no declarado y tomamos el importe mayor, es decir S/. 140,000; éste importe representa las ventas omitidas.
6. Determinamos el IGV omitido:
Meses
Ventas declarad.
%
Monto omitido
IGV omitid.
Ene.
125,000
7.87
11,013
2,093
Feb.
132,000
8.31
11,630
2,210
Mar.
127,000
7.99
11,189
2,126
Abr.
125,000
7.87
11,013
2,093
May.
128,000
8.06
11,278
2,143
Jun.
115,000
7.24
10,132
1,925
Jul.
145,000
9.13
12,775
2,427
Ago.
142,000
8.94
12,511
2,377
Set.
138,000
8.68
12,159
2,310
Oct.
125,000
7.87
11,013
2,093
Nov.
137,000
8.62
12,070
2,293
Dic.
150,000
9.44
13,216
2,511
Total S/.
1,589,000
100.00
140,000
26,600
El IGV omitido es de S/. 26,600 que tendrá que reintegrar el contribuyente más los intereses moratorios correspondientes, asimismo las multas por declarar cifras o datos falsos con los respectivos intereses moratorios.
7. Determinamos el Impuesto a la Renta omitido S/. 360, 000 x 28% = S/.100, 800 El Impuesto a la Renta omitido es de S/.100, 800 que deberá pagar el contribuyente rectificando la declaración jurada anual más intereses moratorios más la multa e intereses respectivos.
Caso práctico 05. La empresa “Servicios Generales S.A.C” está siendo fiscalizada por la Sunat, se ha determinado patrimonio no declarado en los estados financieros del ejercicio 2016 de la siguiente manera: Declaración según contribuyente del ejercicio 2016: ACTIVO Caja
433,000.00
Clientes
1.345,000.00
Existencias
1.578,000.00
Valores
1.182,000.00
Inmuebles, maquinaria y equipo
1.420,000.00
Depreciación y amortización acumulada
-1.180,000.00
TOTAL ACTIVO
4.778,000.00
PASIVO Tributos por pagar Proveedores
149,000.00 1.118,000.00
Cuentas por pagar diversas
122,000.00
Beneficios sociales de los trabajadores
1.118,000.00
TOTAL PASIVO
2.507,000.00
PATRIMONIO Capital
1.800,000.00
Reservas
140,000.00
Resultados Acumulados
135,000.00
Resultado del ejercicio
196,000.00
TOTAL PATRIMONIO
2.271,000.00
TOTAL PASIVO Y PATRIMONIO
4.778,000.00
ACTIVO Y PASIVO SEGÚN FISCALIZACIÓN: ACTIVO Caja Clientes
433,000.00 1.345,000.00
Existencias
1.578,000.00
Valores
1.182,000.00
Inmuebles, maquinaria y equipo
1.920,000.00
Depreciación y amortización acumulada
-1.180,000.00
TOTAL ACTIVO
5.278,000.00
PASIVO Tributos por pagar Proveedores Cuentas por pagar diversas
149,000.00 1.118,000.00 122,000.00
Beneficios sociales de los trabajadores
1.118,000.00
TOTAL PASIVO
2.507,000.00
VENTAS DECLARADAS DEL EJERCICIO 2016 ENERO
88,000.00
FEBRERO
72,000.00
MARZO
67,000.00
ABRIL
78,000.00
MAYO
81,000.00
JUNIO
75,000.00
JULIO
65,000.00
AGOSTO
74,000.00
SETIEMBRE
76,000.00
OCTUBRE
55,000.00
NOVIEMBRE
67,000.00
DICIEMBRE
73,000.00
TOTAL S/.
871,000.00
SOLUCIÓN Determinamos el patrimonio según la fiscalización: S/. 5.278,000.00 – S/. 2.507,000.00 = S/. 2.771,000.00
DETERMINACIÓN LA OMISION DEL PATRIMONIO:
S/. 2.271,000.00 – S/. 2.771,000.00 = S/. 500,000.00
CÁCULO DEL COEFICIENTE:
𝑉𝑒𝑛𝑡𝑎𝑠 𝑑𝑒𝑐𝑙𝑎𝑟𝑎𝑑𝑎𝑠 𝑑𝑒𝑙 𝑒𝑗𝑒𝑟𝑐𝑖𝑐𝑖𝑜 2016 Existencias declaradas del ejercicio del 2016
Coeficiente =
871,000.00 = 0.55 1.578,000.00
DETERMINACION DE LAS VENTAS OMITIDAS: S/. 500,000.00 x S/. 0.55 = S/. 275,000
Luego comparamos las ventas omitidas con el importe del patrimonio no declarado y tomamos el importe mayor, es decir S/. 500,000.00. DETERMINAR EL IGV OMITIDO MESES
VENTAS
%
MONTO
DECLARADAS
IGV OMITIDO
OMITIDO
ENER0
88,000.00
10.10 %
50,500.00
9,090.00
FEBRERO
72,000.00
8.27 %
41,350.00
7,443.00
MARZO
67,000.00
7.69 %
38,450.00
6,921.00
ABRIL
78,000.00
8.96 %
44,800.00
8,064.00
MAYO
81,000.00
9.30 %
46,500.00
8,370.00
JUNIO
75,000.00
8.61 %
43,050.00
7,749.00
JULIO
65,000.00
7.46 %
37,300.00
6,714.00
AGOSTO
74,000.00
8.50 %
42,500.00
7,650.00
SETIEMBRE
76,000.00
8.73 %
43,650.00
7,857.00
OCTUBRE
55,000.00
6.31 %
31,550.00
5,679.00
NOVIEMBRE
67,000.00
7.70 %
38,500.00
6,930.00
DICIEMBRE
73,000.00
8.38 %
41,700.00
7,506.00
TOTAL S/.
871,000.00
100.00 %
500,000.00
89,973. 00
El IGV omitido es de S/. 89,973 que tendrá que reintegrar el contribuyente más los interese moratorios correspondientes, asimismo las multas por declarar cifras o datos falsos con los respectivos intereses moratorios. Determinamos el impuesto a la renta omitido: S/. 500,000 x 29.5% =S/. 147,648.00
El impuesto a la Renta omitido es de S/. 147,648.00 que deberá pagar el contribuyente rectificando la declaración jurada anual más interés moratorio más la multa e intereses respectivos.
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